El pasado 30 de octubre se publicó en el BOE la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, la cual introduce importantes modificaciones que afectan a los diferentes impuestos.
Son muchas las modificaciones en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido, y entendemos de especial trascendencia el nuevo supuesto de inversión del sujeto pasivo en las ejecuciones de obra, regulado en el art. 84.Uno.2º letra f), que establece en su nueva redacción lo siguiente:
La letra f) del apartado 2ª del art. 84.Uno.
Artículo 84 Sujetos pasivos
Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:
- 2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:
(…)
f) Cuando se trate de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales, así como las cesiones de personal para su realización, consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
Lo establecido en el párrafo anterior será también de aplicación cuando los destinatarios de las operaciones sean a su vez el contratista principal u otros subcontratistas en las condiciones señaladas.”
Por lo que desde el 31 de octubre de 2012, en las ejecuciones de obra a las que hace referencia la letra f) del art. 84.Uno.2º, no será sujeto pasivo del IVA quien entregue la obra, el sujeto pasivo será el empresario o profesional destinatario de la operación. Lo que significa, que quien realiza la obra emitirá una factura sin repercutir el IVA, y que el empresario o profesional que la recibe, en su condición de sujeto pasivo, ingresara la cuota correspondiente, haciéndola figurar en su declaración-liquidación como cuota devengada, pudiendo practicar su deducción de acuerdo a las normas generales.
Esto siempre y cuando sea consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
Ámbito de aplicación
La inversión del sujeto pasivo se aplicará a toda la cadena de intervinientes en las ejecuciones de obra, por lo que opera tanto en los contratos celebrados entre promotor y contratista, como en los que se celebren entre contratista principal y otros subcontratistas. Lo que se tendrá que tener en cuenta es que el destinatario de la operación debe ser un empresario o profesional consciente del tipo de ejecución de obra que está realizando, es decir obras de urbanización, construcción y rehabilitación de edificaciones.
La inversión del sujeto pasivo opera en las siguientes ejecuciones de obras:
- Ejecuciones de obra con o sin aportación de materiales, realizadas entre promotor y contratista, o entre contratista principal y otros subcontratistas.
No afecta por tanto a los proveedores que no realicen en modo alguno ejecución de obra (proveedores que única y exclusivamente suministren materiales, alquileres, otros servicios, etc…).
Sin embargo, si se verán afectados aquellos proveedores-subcontratistas que realicen y facturen conjuntamente prestaciones mixtas (ejecución de obra y suministro de materiales). - Que tengan por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones.
- También opera la inversión del sujeto pasivo en las cesiones de personal (mano de obra) para la ejecución de los contratos descritos siendo sujeto pasivo en empresario o profesional que recibe el personal.
Aplicación práctica de la norma.
Al afectar esta nueva norma de inversión del sujeto pasivo a toda la cadena de intervinientes en las ejecuciones de obra se operara de la siguiente manera:
- El contratista, empresario o profesional, recibe la factura sin IVA del subcontratista y se auto-repercute y se deduce el IVA. A su vez, emitirá una factura sin IVA al promotor.
- El promotor recibe la factura sin IVA del contratista y se auto- repercute y deduce el IVA. El promotor emitirá factura al cliente:
Si el cliente es el consumidor final, es decir no actúa como empresario o profesional y por consiguiente no tiene derecho a deducir el IVA de la operación, se facturara con IVA tal y como se venía operando hasta ahora, dado que en este caso no afecta la modificación.
Sin embargo si el promotor factura a una empresa o profesional que actúa como tal, igualmente se auto-repercute y se deduce el IVA.
NOTA: en todas las facturas que no se repercuta el IVA tendrá que constar la leyenda:
“Operación de inversión del sujeto pasivo de acuerdo al art. 84., apartado uno, número 2º f) de la Ley 37/92 de IVA”
La empresa o profesional con derecho a deducción del IVA, que reciba la factura tendrá la obligación de consignar en los libros registros del IVA las operaciones con inversión del sujeto pasivo. Por lo que tendrá que incluir en el libro registro de facturas recibidas la factura origina, expedido por quien realice la ejecución de la obra. La factura recibida se registrará en el libro registro de facturas recibidas consignando la base de la factura que emite el proveedor y a dicha base se le aplicará el tipo impositivo que corresponda y se registrará la cuota resultante de aplicar el tipo.
